高等學(xué)校的成本核算論文
一、高等學(xué)校的成本核算的特點
1.注重精神產(chǎn)品成本核算
精神產(chǎn)品和物質(zhì)產(chǎn)品的價值表現(xiàn)不同，同樣的“所費”不一定取得同樣的“所得”。高等學(xué)校的主要成果是人才不是物質(zhì)產(chǎn)品，其價值就不能單純用所耗活勞動和物化勞動的價值來表達。對于精神產(chǎn)品如何核算成本也只能是借助于“成本”的概念，在核算時與物質(zhì)產(chǎn)品有其很明顯的特殊性。物質(zhì)生產(chǎn)部門對無意識的物體進行加工，投入多少活勞動與物化勞動一般是有固定比例的，其成本比較容易控制，而對人才的培養(yǎng)則不同，它受到多方面因素的控制和制約，如社會制度、社會環(huán)境、經(jīng)濟條件、科學(xué)文化水平等。高等學(xué)校成本核算不能單純地被認為是費用的歸集，它是指為了加強經(jīng)濟管理，培養(yǎng)合格的畢業(yè)生，在校期間發(fā)生的各種費用要有一個確定的標(biāo)準(zhǔn)來衡量。在評估上既要看到成本水平，又要考慮人才的質(zhì)量和數(shù)量。
2.注重人才投資的預(yù)算
通常計算大學(xué)生某年平均培養(yǎng)費用的方法是以某年經(jīng)費實際支出數(shù)除以該年在校學(xué)生的平均人數(shù)計算，也只是人才投資的預(yù)算內(nèi)部分，不能被認為是培養(yǎng)大學(xué)生的成本，因為基建投資、其他各項一次性投資都未反映在年終決算中，也就是說沒有反映在當(dāng)年的經(jīng)費支出數(shù)之內(nèi)；另外其他各項投資雖然都是為了開發(fā)學(xué)生的智力卻不全為當(dāng)年學(xué)生受益。所以高等學(xué)校所要核定的成本不象企業(yè)計算的那種“全部成本”，也不是為培養(yǎng)學(xué)生所耗費用的簡單總和，而是一種部分的活動成本。高等學(xué)校的成本概念既是廣義的，又是特指的。它是指高等學(xué)校為培養(yǎng)每一個合格的大學(xué)畢業(yè)生，在校期間發(fā)生的通過學(xué)校管理活動能夠有效控制的那部分費用支出，全部成本法不能適用高等學(xué)校的成本核算，而活動成本法則能滿足和適應(yīng)高等學(xué)校成本核算的要求。
二、高等學(xué)校成本核算方法———“活動成本法”
活動成本法起源于美國本世紀(jì)30年代，在國外廣泛運用，其主要特點是：第一，經(jīng)濟責(zé)任明確，便于成本管理。一般地講活動成本是各基層單位的可控成本，固定成本是管理當(dāng)局的可控成本。第二，沒有強制性的統(tǒng)一會計制度，成本計算簡單固定成本的必分?jǐn)偂５谌�，活動成本法是一種部分成本法，它與全部成本法相對稱，活動成本法是包括變動費用，只有與業(yè)務(wù)量有關(guān)的變動費用才構(gòu)成產(chǎn)品的成本要素。可見，這些特點都是滿足高等學(xué)校成本核算特點和管理要求的，在運用中可以揚其長、避其短，及時總結(jié)經(jīng)驗，為高等學(xué)校科學(xué)管理開辟一條新路子。深入研究成本習(xí)性，是正確劃分活動成本和固定成本、用好活動成本法的關(guān)鍵所在。應(yīng)用活動成本法的前提條件是將成本按其習(xí)性劃分成活動成本和固定成本。所謂成本習(xí)性是指成本額對業(yè)務(wù)量總數(shù)的依存關(guān)系。凡成本總額隨業(yè)務(wù)量的增減成正比例變動的是活動成本，凡成本總額不隨業(yè)務(wù)量變動，在短期內(nèi)相對穩(wěn)定的是固定成本，介于兩者之間的`是混合成本，對于混合成本還要采取一定方法繼續(xù)分解。這是關(guān)鍵的一步，也是困難較大、問題較多的一步。
1.高等學(xué)校成本如何劃分
從高等學(xué)校的經(jīng)費分配角度來看，除一次性補助、基本建設(shè)投資外，基本上是“人頭經(jīng)費”，即上級主管單位按照當(dāng)年在校學(xué)生人數(shù)的平均數(shù)乘以一定的預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)計算出來的。學(xué)校得到這筆經(jīng)費后，再按照先保證人員經(jīng)費后，根據(jù)財力情況安排其他的原則進行經(jīng)費再分配。從經(jīng)費使用職能看，高等學(xué)校的經(jīng)費可大致分為三大部分，即人員經(jīng)費、公用經(jīng)費和專項經(jīng)費。而人員經(jīng)費和公用經(jīng)費合在一起就是前面所說的“人頭經(jīng)費”。其中人員經(jīng)費中的本�？茖W(xué)生助學(xué)金，公用經(jīng)費中的公務(wù)費、業(yè)務(wù)費、其他費用等開支狀況除了很大程度上取決于預(yù)算定額和學(xué)生人數(shù)外，還與管理部門的管理水平有著非常密切的關(guān)系，所以以上這幾項應(yīng)是活動成本，人員經(jīng)費中的工資則不同，雖然它也包括在“人頭經(jīng)費”中，但就其詳細的開支內(nèi)容來看，它與當(dāng)年在校學(xué)生人數(shù)沒有密切關(guān)系，是學(xué)校開辦就必須按期開支的約束性成本，這種管理體制和性質(zhì)是由我國現(xiàn)行的人事制度和工資政策所造成的。由于它一般不受基層管理活動的影響，所以是固定成本。人員經(jīng)費中的補助工資、職工福利費、差額補助費等，也都是固定成本。高等學(xué)校的房屋、設(shè)備等固定資產(chǎn)具有同企業(yè)一樣的性質(zhì)，在其使用過程中能連續(xù)在若干個生產(chǎn)周期內(nèi)發(fā)揮作用，并保持原有實物形態(tài)，其價值隨著磨損程度逐漸消耗，并且消耗的價值要求得以充分的補償。高等學(xué)校的這種補償是靠國家撥款來實現(xiàn)的，它包括在每年的設(shè)備購置費和修繕費中，可見高等學(xué)校每年的設(shè)備購置費和修繕費是為了當(dāng)年保持學(xué)校一定的規(guī)模和能力以及發(fā)展需要的支出，包括補償和發(fā)展兩部分，類似企業(yè)中的大修理基金、折舊基金和企業(yè)生產(chǎn)發(fā)展基金，因此從這點分析，這兩項的實標(biāo)開支作為當(dāng)年學(xué)生的培養(yǎng)成本是完全沒有道理的。解決的辦法是實行固定資產(chǎn)折舊制度，實行后提取的折舊費和大修理費才近似反映學(xué)校當(dāng)年為培養(yǎng)學(xué)生用于固定資產(chǎn)方面的實際耗費，但現(xiàn)行的財務(wù)制度是高等學(xué)校的固定資產(chǎn)不實行折舊，因而設(shè)備購置費和修繕費也應(yīng)是固定成本。到此為止，對高等學(xué)校的全部成本按其習(xí)性做以下劃分：
(1)固定成本包括：工資、補助工資、職工福利費、設(shè)備購置費和修繕費；
(2)活動成本包括：人民助學(xué)金、公務(wù)費、業(yè)務(wù)費和其他費用等。這里提到的費用只是國家教育投資的一部分，如象離退休人員費用、科研課題費(包括補助費)等未涉及，因為它們與當(dāng)年學(xué)生培養(yǎng)無關(guān)，應(yīng)另法核算。
2.消耗性開支應(yīng)該成為高等學(xué)校成本要素重點
活動成本法將高等學(xué)校的人民助學(xué)金、公務(wù)費、業(yè)務(wù)費、其他費用等消耗性開支作為成本要素重點加以核算控制，符合“盡可能節(jié)省各項消耗性開支，保證重點開支的需要”的原則。據(jù)統(tǒng)計，高等學(xué)校以上這幾類開支占全部教育事業(yè)費的三分之一左右。由于它們都是純消耗性的費用，因此它們的節(jié)約是完全意義上的節(jié)約，是應(yīng)該花大力氣管好用好的。值得提到的是高等學(xué)校的廣大財務(wù)工作者一直就比較重視對這類成本的控制，在實踐中創(chuàng)造了許多行之有效的控制方法，只是由于沒有重視從理論方面去總結(jié)，有了好經(jīng)驗，但因為是各自為政，自成體系，自立標(biāo)準(zhǔn)，不能說服人，在推廣上受到了一定的限制�，F(xiàn)在，活動成本法從理論上解決了這個問題。
3.成本資料可進行校際比較
這是考核高等學(xué)校經(jīng)濟效益的指標(biāo)之一。由于活動成本只將變動成本作為成本要素，故人才單位成本就等于總變動成本除以在校平均學(xué)生人數(shù)。這樣計算排除了由于學(xué)校規(guī)模、投資、新老等因素不同而造成的成本差別，避免了按照傳統(tǒng)方法(全部成本法)計算成本時最使人感到“問題多，而不好解決”的難題，為同類學(xué)校之間的成本比較提供了可能。一般地說，在同類學(xué)校中消耗性開支具有較大的共性，這部分費用消耗較低的應(yīng)視為管理控制水平較高。目前各類高等學(xué)校消耗性費用存在較大的差異，除了地區(qū)、專業(yè)的原因外，主要是管理水平差異的反映。今后如果定期進行校際間橫向比較，相信定會有成效。
4.活動成本法可以建立在高等學(xué)�，F(xiàn)行會計科目上
財務(wù)會計系統(tǒng)地提供單位管理活動的原始記錄，活動成本法是將財務(wù)會計提供的資料作進一步加工和引伸，使之更好地滿足管理需要的一種先進的成本核算辦法。這里運用的活動成本法是按“會計科目”來劃分活成本和固定成本的，為的是把它同現(xiàn)行的會計制度聯(lián)系在一起，它雖然有一定的假定性，但符合高等學(xué)校的成本特點和管理要求。特別值得一提的是，免去了計算成本時將固定費用分?jǐn)偟姆爆嵱嬎�，在增加工作量不多的情況下開辟了新的管理途徑。
作者:姚航 單位:遼寧醫(yī)學(xué)院財務(wù)處
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